關(guān)于召開2025年3月造價招標(biāo)工作會議準(zhǔn)備的通知
企業(yè)所得稅匯算清繳業(yè)務(wù)指南（2017年）
（政策解讀及參考）
企業(yè)所得稅是對我國境內(nèi)的居民企業(yè)和非居民企業(yè)以及其他取得收入的組織的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得征收的所得稅;通常以純所得為征稅對象，以經(jīng)過計算得出的應(yīng)納稅所得額為計稅依據(jù)，納稅人和實際負(fù)擔(dān)人通常是一致，可以直接調(diào)節(jié)納稅人的收入。
我國企業(yè)所得稅的制度從1949年直到2007年3月16日，經(jīng)過漫長的歷史時期，已走向高速規(guī)范發(fā)展的階段，2007年，全國人大代表大會通過了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》，并于2008年1月1日開始施行，從此內(nèi)外資企業(yè)實行統(tǒng)一的企業(yè)所得稅。
企業(yè)所得稅按年計算，分月或者分季預(yù)繳，年終匯算清繳，多退少補。自年度終了之日起5個月內(nèi)，向稅務(wù)機關(guān)報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款。
一、企業(yè)所得稅匯算清繳的程序和方法
首先將企業(yè)填寫的年度企業(yè)所得稅納稅申報表及附表，與企業(yè)的利潤表、總賬、明細(xì)賬進(jìn)行核對，審核帳帳、帳表;
其次針對企業(yè)納稅申報表主表中“納稅調(diào)整事項明細(xì)表”進(jìn)行重點審核，審核是以其所涉及的會計科目逐項進(jìn)行;
最后將審核結(jié)果與委托方交換意見，根據(jù)交換意見的結(jié)果決定出具何種報告，是年度企業(yè)所得稅匯算清繳鑒證報告還是咨詢報告，若是鑒證報告，其報告意見類型;無保留意見鑒證報告、保留意見鑒證報告、否定意見鑒證報告、無法表明意見鑒證報告。
二、企業(yè)所得稅匯算清繳涉及的政策
現(xiàn)將企業(yè)在匯算清繳所得稅時應(yīng)注意的稅收政策歸納如下：
應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得的事項有：
(一)工資薪金
1、會計規(guī)定
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號—職工薪酬》第二條：“職工薪酬，是指企業(yè)為獲取職工提供服務(wù)而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出。職工薪酬包括：
(1)職工工資、獎金、津貼和補貼;
(2)職工福利費;
(3)醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費;
(4)住房公積金;
(5)工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費;
(6)非貨幣性福利;
(7)因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償;
(8)其他與獲取職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出;
2、稅法規(guī)定
《企業(yè)所得稅法實施條例》第34條：企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除，這里的“合理工資薪金”是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機構(gòu)制訂的工資薪金規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金。審核人員在對工資薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時，可按以下原則掌握：
(1)企業(yè)是否制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度;
(2)企業(yè)所制訂的工資薪金制度是否符合行業(yè)及地區(qū)水平;
(3)企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是否相對固定的，工資薪金的調(diào)整是否有序的進(jìn)行的;
(4)企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù);
針對以上情形，作為審核人員在操作時，應(yīng)該收集相關(guān)的勞動用工合同、工資發(fā)放明細(xì)表以及相關(guān)的考勤等相關(guān)資料來核實企業(yè)工資薪金發(fā)放的真實性，合理性。
值得強調(diào)的是《企業(yè)所得稅法實施條例》第40條、41條、42條所稱的“工資薪金總額”是指企業(yè)按照《企業(yè)所得稅法實施條列》第34條規(guī)定的實際發(fā)放的工資薪金總和，不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費以及養(yǎng)老保險金、醫(yī)療保險金、失業(yè)保險金、工傷保險金、生育保險金等社會保險金和住房公積金。“工資薪金”應(yīng)當(dāng)按實際“發(fā)生”數(shù)在稅前列支，提取數(shù)大于實際發(fā)生數(shù)的差額應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
(二)職工福利費
1、企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定
企業(yè)會計準(zhǔn)則中，將職工福利視為沒有明確計提標(biāo)準(zhǔn)的職工薪酬形式，未對現(xiàn)行的應(yīng)付福利費處理作出規(guī)范，不再按職工工資總額14%計提職工福利費，而采用按實際列支的處理辦法。不再設(shè)置“應(yīng)付福利費”一級會計科目。對符合福利費條件和范圍的支出，通過“應(yīng)付職工薪酬-職工福利”科目提取計入成本費用，在實際支付、發(fā)生時沖銷“應(yīng)付職工薪酬-職工福利”科目。
2、稅法規(guī)定
《企業(yè)所得稅實施條列》第40條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過實際發(fā)生的工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。”
關(guān)于職工福利費的范疇，稅法也作出了明確規(guī)定。《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函[2009]3號)指出：《實施條例》第40條規(guī)定的企業(yè)職工福利費，包括內(nèi)容：
(1)尚未實行分離辦社會職能的企業(yè)，其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)室、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施及維修保養(yǎng)費用和福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務(wù)費等。
(2)為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼、供暖費補貼、職工防腐降溫費、職工困難補貼、救濟(jì)費、職工食堂經(jīng)費補貼、職工交通補貼等。
(3)按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。
稅法明確了職工福利費稅前列支的額度不得超過工資薪金總額的14%，超過部分作為作納稅調(diào)整處理，且為永久性業(yè)務(wù)核算。
(三)工會經(jīng)費
1、會計規(guī)定
《企業(yè)財務(wù)通則》第44規(guī)定：“工會經(jīng)費按照國家規(guī)定比列提取并撥繳工會。”工會經(jīng)費仍實行計提、劃撥辦法核算，即按照工資總額的2%計提工會經(jīng)費。
2、稅法規(guī)定
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第41條規(guī)定：“企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，不得超過工資薪金總額2%的部分，準(zhǔn)予扣除。”在審核中：企業(yè)會計核算中計提的工會經(jīng)費能否在稅前扣除，取決于兩個前提條件：第一：是否將提取的工會經(jīng)費撥繳給工會組織;第二，是否取得工會組織開具的《工會經(jīng)費撥繳專用收據(jù)》，《工會經(jīng)費撥繳專用收據(jù)》是由財政部、全國總工會統(tǒng)一監(jiān)制和印刷的收據(jù)，由工會系統(tǒng)統(tǒng)一管理。工會經(jīng)費應(yīng)按照撥繳數(shù)在規(guī)定的限額內(nèi)扣除，而不是按照實際發(fā)生數(shù)扣除。
(四)職工教育經(jīng)費
1、會計規(guī)定
《企業(yè)財務(wù)通則》第44條規(guī)定：“職工教育經(jīng)費按照國家規(guī)定的比例，專項用于企業(yè)職工后續(xù)職業(yè)教育和職業(yè)培訓(xùn)”職工教育經(jīng)費仍實行計提、劃撥辦法，按照工資總額的2.5%計提。
2、稅法規(guī)定
《企業(yè)所得稅實施條例》第42條規(guī)定：“除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除;超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，此時產(chǎn)生時間性差異，應(yīng)做納稅調(diào)增項目處理;
《〈關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費提取與使用管理的意見〉的通知》(財建[2006]317號規(guī)定：下列培訓(xùn)可作為企業(yè)職工教育培訓(xùn)經(jīng)費列支范圍：
(1)上崗和轉(zhuǎn)崗培訓(xùn);
(2)各類崗位適應(yīng)性培訓(xùn);
(3)崗位培訓(xùn)、職業(yè)技級培訓(xùn)、高技能人才培訓(xùn);
(4)專業(yè)技術(shù)人員培訓(xùn);
(5)特種作業(yè)人員培訓(xùn);
(6)企業(yè)組織的職工外送培訓(xùn)的經(jīng)費支出;
(7)職工參加的職業(yè)技能鑒定、職業(yè)資格認(rèn)證等經(jīng)費支出;
(8)購置教學(xué)設(shè)備與設(shè)施;
(9)職工崗位自學(xué)成才獎勵費用;
(10)職工教育培訓(xùn)管理費用;
(11)有關(guān)職工教育管理費用;
值得注意是：企業(yè)職工參加社會上的學(xué)歷教育以及個人為取得學(xué)位而參加的在職教育，所需費用應(yīng)由職工個人承擔(dān)，不能擠占企業(yè)的職工教育培訓(xùn)經(jīng)費;但軟件生產(chǎn)企業(yè)的職工培訓(xùn)費用，可按實際發(fā)生額在計算應(yīng)納稅所得額是扣除;
在審核中，超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除;實際上是允許企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出全額扣除，只是在扣除時間上的遞延。
職工教育經(jīng)費每年實發(fā)工資總額的2.5%作為扣除限額，先按照提取數(shù)與實際使用數(shù)對比，采用孰低原則與扣除限額比較，確定在稅前扣除金額。若提取數(shù)大于允許扣除金額，調(diào)增所得，其中提取數(shù)并使用的金額超過扣除限額的部分，允許在以后年底扣除。若提取數(shù)小于允許扣除數(shù)的金額，若動用了可遞延抵扣的新結(jié)余，則應(yīng)調(diào)減所得。對于可遞延至以后年度的金額對企業(yè)所得稅的影響，應(yīng)通過“遞延所得稅”科目核算可抵扣的暫時性業(yè)務(wù)核算。當(dāng)以前年度調(diào)增的金額，在本年度納稅調(diào)減時，應(yīng)當(dāng)核算轉(zhuǎn)回前期以確認(rèn)的相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，如既不能在本年度調(diào)減所得，也不得結(jié)轉(zhuǎn)以后年度調(diào)減，則應(yīng)沖減遞延所得稅資產(chǎn)。
(五)保險費企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或省級人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納的“五險一金”，準(zhǔn)予扣除;企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，在國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門繳納的保險費，準(zhǔn)予扣除。其中：
住房公積金
1、會計規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照國務(wù)院、所在地政府規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，計算應(yīng)計入“應(yīng)付職工薪酬-住房公積金”的金額，并按照受益對象計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益，借：“生產(chǎn)成本”“制造費用”、“管理費用”、“在建工程”“研發(fā)支出”等科目，貸：應(yīng)付職工薪酬-住房公積金“科目
2、稅法規(guī)定《企業(yè)所得稅法實施條例》第35條企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或省級人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準(zhǔn)予扣除。
在審核中，會計核算是按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)計提數(shù)，稅法還強調(diào)必須是實際繳納的住房金，如果企業(yè)計入當(dāng)期損益的住房公積金實際發(fā)生數(shù)〉實際繳納數(shù)，應(yīng)做納稅調(diào)增，反之，不作任何納稅調(diào)整。
基本社會保障性繳款、補充養(yǎng)老保險、補充醫(yī)療保險
1、會計規(guī)定企業(yè)為職工繳納的基本社會保障金和補充保險金屬于職工薪酬的范疇，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照國務(wù)院、所在地政府或企業(yè)年金計劃規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，計算應(yīng)計入“應(yīng)付職工薪酬-社會保險費”的金額，并按照受益對象計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期費用，借“生產(chǎn)成本”“制造費用”、“管理費用”、“在建工程”“研發(fā)支出”等科目，貸“應(yīng)付職工薪酬-社會保險費”，企業(yè)為職工購買的商業(yè)性保險費列入了職工薪酬，應(yīng)當(dāng)按照職工薪酬準(zhǔn)則進(jìn)行確認(rèn)、計量和披露。
2、稅法規(guī)定自2008年1月日起，企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費、分別在不超過職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，在計算應(yīng)納稅額時準(zhǔn)予扣除，超過部分，不予扣除。
值得注意是：《企業(yè)所得稅法實施條例》第36條除企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)性保險費外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)性保險費，不得扣除。
3業(yè)務(wù)核算會計準(zhǔn)則中按規(guī)定比例和標(biāo)準(zhǔn)的計提數(shù)核算，同時還包括了為職工購買的各種商業(yè)性保險，而稅法強調(diào)的是實際繳納數(shù)，對于購買的商業(yè)保險，除規(guī)定可以扣除外，均不得在稅前扣除。當(dāng)計入當(dāng)期損益的基本社保費和補充保險費的實際發(fā)生數(shù)大于實際繳納數(shù)時，應(yīng)作納稅調(diào)增，反之，不作任何納稅調(diào)整。
(六)利息支出
1、會計規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)成本;其他借款費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費用，計入當(dāng)期損益(財務(wù)費用、管理費用)。符合資本化條件的資產(chǎn)是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)定可使用或者銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。在會計核算上，企業(yè)發(fā)生的除符合資本化條件的利息支出外均計入財務(wù)費用或管理費用;
2、稅法規(guī)定
(1)《企業(yè)所得稅法實施條例》第37條企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準(zhǔn)予扣除。
(2)《企業(yè)所得稅法實施條例》第38條企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：
?、俜墙鹑跈C構(gòu)向金融機構(gòu)借款的利息支出、金融機構(gòu)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出;
②非金融機構(gòu)向非金融機構(gòu)借款的利息支出，不超過按照金融機構(gòu)同期同類貸款利息計算的數(shù)額的部分。
③企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債券性投資與其權(quán)益性投資比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，超過部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。債券性投資與其權(quán)益性投資具體比例是：金融企業(yè)：5：1，其他企業(yè)2：1;
3在業(yè)務(wù)審核中：利息支出要區(qū)分被借款對象：企業(yè)向金融企業(yè)的借款，由于其利息支出可以在稅前扣除，無需調(diào)整;企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，應(yīng)當(dāng)在稅法規(guī)定的限額內(nèi)據(jù)實扣除
(七)業(yè)務(wù)招待費
1、會計規(guī)定企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費，是指企業(yè)在經(jīng)營管理等活動中用于接待應(yīng)酬而支付的各種費用，主要包括業(yè)務(wù)洽談、產(chǎn)品推銷、對外聯(lián)絡(luò)、公關(guān)交往、會議接待、來賓接待等所發(fā)生的費用，例如招待飯費、招待用煙茶、交通費等。新《企業(yè)所得稅法實施條例》改變了以前的扣除比例，業(yè)務(wù)招待費作為企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營業(yè)務(wù)的合理費用，會計制度規(guī)定可以據(jù)實列支，稅法規(guī)定在一定的比例范圍內(nèi)可在所得稅前扣除，超過標(biāo)準(zhǔn)的部分不得扣除。在業(yè)務(wù)招待費的范圍上，不論是財務(wù)會計制度還是新舊稅法都未給予準(zhǔn)確的界定，招待費具體范圍如下：
(1)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營需要而宴請或工作餐的開支;
(2)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營需要贈送紀(jì)念品的開支;
(3)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營需要而發(fā)生的旅游景點參觀費和交通費及其他費用的開支。
(4)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營需要而發(fā)生的業(yè)務(wù)關(guān)系人員的差旅費開支。
企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費支出據(jù)實列入“管理費用-業(yè)務(wù)招待費”
2、稅法規(guī)定。企業(yè)應(yīng)將業(yè)務(wù)招待費與會議費嚴(yán)格區(qū)分，不得將業(yè)務(wù)招待費擠入會議費。納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營活動有關(guān)的差旅費、會議費，稅務(wù)機關(guān)要求提供證明資料的，應(yīng)能夠提供證明其真實性的合法憑證，否則不得在稅前扣除。會議費證明材料包括會議時間、地點、出席人員、內(nèi)容、目的、費用標(biāo)準(zhǔn)、支付憑證等。在業(yè)務(wù)招待費用核算中要按規(guī)定的科目進(jìn)行歸集，如果不按規(guī)定而將屬于業(yè)務(wù)招待費性質(zhì)的支出隱藏在其他科目中，則不允許稅前扣除，《企業(yè)所得稅法實施條例》第43條：“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售收入(營業(yè))收入的5‰。”
一般來講，外購禮品用于贈送的，應(yīng)作為業(yè)務(wù)招待費，但如果禮品是納稅人自行生產(chǎn)或經(jīng)過委托加工，對企業(yè)的形象、產(chǎn)品有標(biāo)記及宣傳作用的，也可作為業(yè)務(wù)宣傳費。同時，要嚴(yán)格區(qū)分給客戶的回扣、賄賂等非法支出，對此不能作為業(yè)務(wù)招待費而應(yīng)直接作納稅調(diào)整。業(yè)務(wù)招待費僅限于與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的招待支出，與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動無關(guān)的職工福利、職工獎勵、企業(yè)銷售產(chǎn)品而產(chǎn)生的傭金以及支付給個人的勞務(wù)支出都不得列支招待費。
3、業(yè)務(wù)核算：在會計核算上，企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費是業(yè)務(wù)經(jīng)營的合理需要而支出的一切費用，按照實際發(fā)生額計入當(dāng)期管理費用。而稅法有稅前扣除金額的限定，企業(yè)只要有業(yè)務(wù)招待費，就必須按照稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)增。業(yè)務(wù)招待費的納稅調(diào)整首先應(yīng)計算出實際發(fā)生額的60%，再與銷售收入(營業(yè))收入的5‰比較，金額較小者與實際發(fā)生數(shù)的差額應(yīng)做納稅調(diào)增項目。
(八)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出
1、會計規(guī)定：計入“銷售費用-廣告費”、“銷售費用-業(yè)務(wù)宣傳費”科目;
2、稅法規(guī)定：《企業(yè)所得稅法實施條例》第44條企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售收入(營業(yè))15%的部分，準(zhǔn)予扣除，超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，同“職工教育經(jīng)費”一樣，會產(chǎn)生時間性差異。
3、在業(yè)務(wù)核算時：在會計核算上：企業(yè)發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費也是業(yè)務(wù)經(jīng)營的合理而支出的一項費用，按照實際發(fā)生數(shù)全額計入當(dāng)期銷售費用。而稅法對于當(dāng)年準(zhǔn)予在稅前扣除的金額有限定，應(yīng)按照稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。
(九)傭金及手續(xù)費
1、會計規(guī)定企業(yè)發(fā)生的傭金及手續(xù)費支出，在銷售費用中據(jù)實列支。
2、稅法規(guī)定《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于手續(xù)費企業(yè)及傭金支出稅前扣除政策的通知》(財稅[2009]29號)規(guī)定：
(1)企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的手續(xù)費及傭金支出，不超過以下規(guī)定計算限額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除;超過部分，不得扣除;
保險企業(yè)：財產(chǎn)保險企業(yè)按當(dāng)年全部保費收入扣除退保金等后余額的15%(含本數(shù)，下同)計算限額;人身保險企業(yè)按當(dāng)年全部保費收入扣除退保費等后余額的10%計算限額;
其他企業(yè)：按與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機構(gòu)或個人(不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等)所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5%計算限額;
3業(yè)務(wù)核算對于超出稅法允許當(dāng)期稅前扣除金額的列支部分，予以納稅調(diào)增;
(十)企業(yè)之間支付的管理費用
1、會計規(guī)定會計上按實際支付金額直接計入當(dāng)期管理費用;
2、稅法規(guī)定《企業(yè)所得稅法實施條例》第49條規(guī)定：企業(yè)之間支付的管理費用、企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構(gòu)之間支付的利息，不得扣除;
《國家稅務(wù)總局關(guān)于母子公司間提供服務(wù)支付費用有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(國稅法[2008]086號)第一條規(guī)定：“母公司為其子公司(以下簡稱子公司)提供各種服務(wù)而發(fā)生的費用，應(yīng)按照獨立企業(yè)之間公平交易原則確定服務(wù)的價格，作為企業(yè)正常的勞務(wù)費用進(jìn)行稅務(wù)處理”同時第四條規(guī)定：“母公司以管理費形式向子公司提取費用，子公司因此支付給母公司的管理費，不得在稅前扣除”
3、業(yè)務(wù)核算如果母公司向子公司提供服務(wù)，子公司發(fā)生的費用，準(zhǔn)予稅前扣除;如果母公司以管理費形式向子公司收取的費用，子公司發(fā)生的費用屬于永久性業(yè)務(wù)核算，應(yīng)作納稅調(diào)增;
(十一)罰款、罰金、滯納金
1、會計規(guī)定會計上按實際支付金額直接計入營業(yè)外支出科目
2、稅法規(guī)定①稅收滯納金是指納稅人違反稅收法規(guī)，被稅務(wù)機關(guān)處以的滯納金，不得扣除，應(yīng)作納稅調(diào)增;②罰金、罰款和被沒收財務(wù)的損失是指納稅人違反國家有關(guān)法律、法規(guī)規(guī)定，被有關(guān)部門處以的罰款，以及被司法機關(guān)處以的罰金和被沒收財務(wù)，均屬于行政性罰款，不得扣除，應(yīng)作納稅調(diào)增;
3、業(yè)務(wù)核算會計上是按實際發(fā)生數(shù)據(jù)實扣除;而稅務(wù)上是有扣除限定的;
(十二)捐贈
1、會計規(guī)定會計上按實際支付金額直接計入營業(yè)外支出科目
2、稅法規(guī)定捐贈分為：公益性捐贈和非公益性捐贈;其中，公益性捐贈是指企業(yè)通過公益性社會團(tuán)體或者縣級(含縣級)以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。企業(yè)發(fā)生的公益事業(yè)的捐贈支出，不得超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除，年度利潤總額：是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤;而非公益性捐贈不得扣除，應(yīng)作納稅調(diào)增;
3、業(yè)務(wù)核算會計上是按實際發(fā)生數(shù)據(jù)實扣除，而稅法上強調(diào)的是首先按標(biāo)準(zhǔn)區(qū)分，如是公益性捐贈支出，然后再按比例計算扣除限額，超過部分應(yīng)作納稅調(diào)增;如是非公益性捐贈則不能扣除，全額做納稅調(diào)增項目處理;
(十三)贊助支出
1、會計規(guī)定會計上不區(qū)分贊助性支出的性質(zhì)一律按實際支付金額直接計入營業(yè)外支出科目;
2、稅法規(guī)定只有廣告性贊助支出才能據(jù)實扣除，而非廣告性贊助支出不能扣除，應(yīng)作納稅調(diào)增項目處理;
3、業(yè)務(wù)規(guī)定會計上不分性質(zhì)一律按實際發(fā)生數(shù)據(jù)實扣除;而稅務(wù)上則做了嚴(yán)格的區(qū)分，只有廣告性贊助支出才能據(jù)實扣除;
(十四)準(zhǔn)備金
除稅法規(guī)定可提取的準(zhǔn)備金之外，其他任何形式的準(zhǔn)備金，不得扣除;
應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得的事項有：
一、權(quán)益性投資所得符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資所得免征所得稅;在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益投資收益。上述投資收益均不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益;
二、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得在一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅;超過500萬元的部分減半征收企業(yè)所得稅。
三、國債利息收入企業(yè)因購買國債所得的利息收入，免征企業(yè)所得稅;
四、虧損彌補企業(yè)發(fā)生虧損，可用下一年度的所得彌補，下一年度的所得不足以彌補的，可以逐年延續(xù)彌補，但最長不得超過5年;
五、從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目所得除從事花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植、海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖減半征收企業(yè)所得稅外，企業(yè)從事其他農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目所得，免征企業(yè)所得稅;
六、從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目投資經(jīng)營的所得自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅;
七、從事符合條件的環(huán)保、節(jié)能節(jié)水項目的所得自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅;
八、加計扣除企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研發(fā)費，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費的50%加計扣除;形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾人職工工資據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照支付給殘疾人職工工資的100%扣除;
九、創(chuàng)投企業(yè)創(chuàng)投企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上的，可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有滿2年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)投企業(yè)的應(yīng)納稅所得額;當(dāng)年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣;
十、資源綜合利用企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料。生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計入收入總額;
十一、購置節(jié)能減排設(shè)備企業(yè)購置按國家規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備的投資額的10%可從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免。
十二、不征稅收入一是財政撥款;二是依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金;三是國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入;
總之，企業(yè)所得稅匯算清繳工作是對企業(yè)所得稅的一次全面、完整、系統(tǒng)的計算、繳納過程，不僅涉及大量的稅收法規(guī)，而且與企業(yè)的會計處理密切相關(guān)，一些應(yīng)當(dāng)進(jìn)行納稅調(diào)整的事項容易被企業(yè)忽視或忽略。具體來講，納稅調(diào)整事項包括收入類、扣除類和資產(chǎn)類3大類調(diào)整項目
收入類項目調(diào)整當(dāng)心陷入3個誤區(qū)
對于納稅調(diào)整，很多財稅人員對收入類項目的調(diào)整關(guān)注度不及對成本、費用類項目調(diào)整的關(guān)注度。而事實上，收入類項目的調(diào)整往往金額較大，常見問題如下：延遲確認(rèn)會計收入。我們知道，納稅收入是在會計收入的基礎(chǔ)上通過調(diào)整計算得來的，而且主要調(diào)整項目已經(jīng)在納稅申報表的“納稅調(diào)整項目明細(xì)表”中列示。“納稅調(diào)整項目明細(xì)表”在設(shè)計上是基于企業(yè)會計收入的確認(rèn)完全符合《企業(yè)會計制度》或新企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定。但在實際情況中，很多企業(yè)的財務(wù)報表并未通過相關(guān)機構(gòu)的審計，會計收入的確認(rèn)并不一定完全正確，因此，企業(yè)很容易因未及時確認(rèn)會計收入而造成少計納稅收入。
實際工作中，我們經(jīng)常發(fā)現(xiàn)企業(yè)“預(yù)收賬款”科目金額很大。對應(yīng)合同、發(fā)貨等情況，該預(yù)收賬款應(yīng)確認(rèn)為會計收入，當(dāng)然亦屬于納稅收入。企業(yè)匯算清繳工作中，由于延遲確認(rèn)了會計收入，也忽略了該事項的納稅調(diào)整，事實上造成了少計企業(yè)應(yīng)納稅所得額的結(jié)果。
視同銷售不進(jìn)行納稅調(diào)整。視同銷售在會計上一般不確認(rèn)“會計收入”，而視同銷售收入?yún)s屬于“納稅收入”，因此企業(yè)需要進(jìn)行納稅調(diào)整。由于視同銷售種類比較多，企業(yè)在進(jìn)行該收入類項目調(diào)整時，容易出現(xiàn)漏項。
條例二十五條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤分配，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)和提供勞務(wù)，國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
實際工作中，很多企業(yè)將產(chǎn)品交予客戶試用，并在賬務(wù)上作借記“營業(yè)費用”;將自產(chǎn)產(chǎn)品用作禮品送給他人或作為職工福利，并在賬務(wù)上作借記“管理費用”。上述事項，不僅屬于增值稅視同銷售行為，而且屬于企業(yè)所得稅視同銷售行為，企業(yè)所得稅匯算清繳時應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。
對財政補貼收入不進(jìn)行納稅調(diào)整。對于國家政府部門(包含財政、科技部門、發(fā)改委、開發(fā)區(qū)管委會等等)給予企業(yè)的各種財政性補貼款項是否應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額、應(yīng)計入哪個納稅年度的問題，很多企業(yè)存在錯誤的理解。不少企業(yè)認(rèn)為，既然是國家財政性補貼，應(yīng)當(dāng)屬于免稅收入。但事實上，財政性補貼根據(jù)不同情況可能是免稅收入，也可能是不征稅收入，還可能是應(yīng)稅收入。
財稅[2009]87號文規(guī)定：對企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，具體包括企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項用途;財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求;企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進(jìn)行核算。
對于不符合上述條件的財政性補貼即屬于征稅收入(應(yīng)稅收入或免稅收入)，當(dāng)且僅當(dāng)有國務(wù)院、財政部或國家稅務(wù)總局3個部門中的一個或多個部門明確下發(fā)文件確認(rèn)為免稅收入的，才屬于免稅收入，在計入會計收入的年度可進(jìn)行納稅調(diào)整處理;否則即屬于應(yīng)稅收入，應(yīng)當(dāng)在取得財政補貼款項的當(dāng)年度計入應(yīng)納稅所得額。例如財稅[2008]1號文件規(guī)定的軟件、集成電路增值稅超過3%即征即退的增值稅補貼就屬于免稅收入。對于不征稅收入，還應(yīng)關(guān)注實施條例第二十八條的規(guī)定，不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除;用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。也就是說，財政性補貼屬于不征稅收入或是屬于應(yīng)稅收入，對應(yīng)納稅所得額的影響僅僅是時間性的差異，不征稅收入并不能永久性地減少應(yīng)納稅所得額。
另外財稅[2009]87號文還規(guī)定，企業(yè)將符合上述規(guī)定條件的財政性資金作不征稅收入處理后，在5年(60個月)內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財政或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)重新計入取得該資金第六年的收入總額;重新計入收入總額的財政性資金發(fā)生的支出，允許在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
扣除類調(diào)整項目更應(yīng)關(guān)注稅法總體要求：
對于成本、費用扣除類項目的納稅調(diào)整，我們除了應(yīng)當(dāng)對比例扣除項目及政策性限制扣除項目的納稅調(diào)整關(guān)注外，更應(yīng)當(dāng)關(guān)注稅法對成本、費用扣除項目的總體要求。
稅法第八條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出可以在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。也就是說能夠扣除的成本、費用首先需要滿足“真實性”、“合理性”及“相關(guān)性”的要求。否則，除稅法明確規(guī)定可以扣除外，不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。當(dāng)然，滿足上述總體要求后最終能否扣除，還需要看是否滿足稅法的其他規(guī)定，否則也不能扣除，需進(jìn)行納稅調(diào)整，例如行政罰款、滯納金就屬于此類。
事實上，我們通過對企業(yè)成本、費用扣除項目調(diào)整的分析、匯總后可得知，由于不滿足稅法對成本、費用扣除項目“真實性”、“合理性”及“相關(guān)性”的總體要求而進(jìn)行的納稅調(diào)整金額，遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于稅法規(guī)定的比例扣除項目及政策性限制扣除項目的調(diào)整金額。
實際工作中，企業(yè)容易忽視的調(diào)整項目主要有：不合規(guī)票據(jù)列支成本、費用，不進(jìn)行納稅調(diào)整。企業(yè)以“無抬頭”、“抬頭名稱不是本企業(yè)”、“抬頭為個人”、“以前年度發(fā)票”，甚至“假發(fā)票”為依據(jù)列支成本、費用，這些費用違反了成本、費用列支的真實性原則，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行納稅調(diào)整。
未實際發(fā)放工資不進(jìn)行納稅調(diào)整。能夠在企業(yè)所得稅稅前列支的工資必須是“企業(yè)實際發(fā)生的、合理的工資”，企業(yè)計提而未實際發(fā)放的工資不能夠稅前列支，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。
成本歸集、核算、分配不正確、不準(zhǔn)確。企業(yè)所得稅法對成本的結(jié)轉(zhuǎn)遵從會計準(zhǔn)則，企業(yè)可在會計準(zhǔn)則規(guī)定范圍內(nèi)，選擇成本核算、成本結(jié)轉(zhuǎn)方法，且不能隨意改變。我們在實際工作中發(fā)現(xiàn)，很多企業(yè)對產(chǎn)品成本的歸集、核算、結(jié)轉(zhuǎn)不符合會計準(zhǔn)則的規(guī)定，也就不符合稅法的規(guī)定。成本結(jié)轉(zhuǎn)金額違反真實性原則，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。
列支明顯不合理金額的費用不進(jìn)行納稅調(diào)整。能夠在企業(yè)所得稅稅前列支的成本、費用必須具有合理性，否則應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。例如，一些企業(yè)列支明顯不合理金額的“辦公費用”。
列支與經(jīng)營不相關(guān)的成本、費用卻不進(jìn)行納稅調(diào)整。除稅法明確規(guī)定外，能夠在企業(yè)所得稅稅前列支的成本、費用必須是與公司經(jīng)營相關(guān)的，否則應(yīng)當(dāng)進(jìn)行納稅調(diào)整。例如，一些企業(yè)列支與企業(yè)經(jīng)營不相關(guān)資產(chǎn)的折舊、代關(guān)聯(lián)方支付的與企業(yè)經(jīng)營不相關(guān)的費用。
福利費余額未用完，卻依然在費用中列支。國稅函[2009]98號文規(guī)定：企業(yè)2008年以前按照規(guī)定計提但尚未使用的職工福利費余額，2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費，應(yīng)首先沖減上述的職工福利費余額，不足部分按新稅法規(guī)定扣除;仍有余額的，繼續(xù)留在以后年度使用。根據(jù)上述文件，福利費有余額的企業(yè)，新發(fā)生的福利費支出，應(yīng)當(dāng)先沖減應(yīng)付福利費余額，如果未沖減福利費余額而直接在費用中進(jìn)行了列支，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行會計調(diào)整或直接進(jìn)行納稅調(diào)整處理。
此外，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)關(guān)注會議費用、勞動保護(hù)費用、勞務(wù)費用列支的真實性、合理性。對于會議費應(yīng)當(dāng)提供會議邀請函、會議紀(jì)要等支持性證據(jù);對于勞務(wù)費列支應(yīng)當(dāng)申報個稅，并附有簽收單及身份證復(fù)印件。
資產(chǎn)類調(diào)增項目容易忽略哪些細(xì)節(jié)?
對于資產(chǎn)類調(diào)整項目，容易被企業(yè)忽視且應(yīng)重點關(guān)注的調(diào)整事項主要有：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)與賬面價值有差異，但對折舊、攤銷不進(jìn)行納稅調(diào)整。計稅基礎(chǔ)金額系能夠在稅收上得到
補償?shù)慕痤~，其與賬面價值可能存在著差異，能夠稅前列支的折舊、攤銷金額系按計稅基礎(chǔ)金額并按符合稅法規(guī)定的折舊、攤銷年限計提的金額。由于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)折舊、攤銷，有跨幾個年度的特性，該項目調(diào)整往往容易被遺漏。
例如，企業(yè)在2008年購買一項固定資產(chǎn)，但未能取得相關(guān)發(fā)票，則該項固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)為零。企業(yè)2008年會計上計提了折舊，能夠稅前列支折舊金額為零，故應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整;2009年，企業(yè)對該固定資產(chǎn)會計上繼續(xù)計提折舊，能夠稅前列支折舊金額依然為零，應(yīng)繼續(xù)進(jìn)行納稅調(diào)整。
關(guān)于資產(chǎn)損失的列支。按照財稅[2009]57號文的規(guī)定，資產(chǎn)損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中實際發(fā)生的、與取得應(yīng)稅收入有關(guān)的資產(chǎn)損失，包括：現(xiàn)金損失、存款損失、壞賬損失、貸款損失、股權(quán)投資損失，固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢、被盜損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。按照國稅發(fā)[2009]88號文第五條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的資產(chǎn)損失按稅務(wù)管理方式可分為自行計算扣除的資產(chǎn)損失和須經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審批后才能扣除的資產(chǎn)損失兩大類。
上述法規(guī)條文表明，企業(yè)經(jīng)營發(fā)生的資產(chǎn)損失并非全部能夠自行計算扣除，部分資產(chǎn)損失需要稅務(wù)機關(guān)審批后方能列支，如果需要審批的資產(chǎn)損失未能獲得稅務(wù)部門的列支批文，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。
此外，除上述收入類、扣除類及資產(chǎn)類所列調(diào)整項目外，企業(yè)還應(yīng)關(guān)注會計差錯，更正可能涉及的應(yīng)納稅所得額的調(diào)整及諸如境外機構(gòu)虧損的彌補等特殊事項的納稅調(diào)整問題。
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